一、?新準則概述

2006年頒布的企業(yè)會計準則第29號－資產(chǎn)負債表與1998年頒布的舊準則主要的變化在于：

1、?定義的變化；

2、?調(diào)整事項的范圍內(nèi)容；

3、?非調(diào)整事項的范圍內(nèi)容；

二、?新準則修改背景

對于資產(chǎn)負債表日后事項的規(guī)定，財政部早在1998年就頒布了相關(guān)會計準則，為了使財務(wù)報告的使用者能夠全面、客觀地了解企業(yè)地財務(wù)信息，于2003年進行修訂。

但是在實際操作中，還是有不少地問題產(chǎn)生，一些上市企業(yè)利用準則地漏洞粉飾報表，損害了投資者利益。例如利用“資產(chǎn)負債表日后董事會制訂的利潤分配方案中，與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的現(xiàn)金股利應(yīng)當作為調(diào)整事項，需要據(jù)此對資產(chǎn)負債表日所反映的負債和凈資產(chǎn)進行調(diào)整”的規(guī)定，宣告發(fā)放巨額現(xiàn)金股利這一資產(chǎn)負債表日后的調(diào)整事項來減少未分配利潤，從而減少凈資產(chǎn)以提高凈資產(chǎn)收益率。

為了使財務(wù)信息更加可靠，壓縮操縱報表地空間，與國際會計準則接軌，進行了第二次修訂。

三、?新準則的主要特點和影響

1、“資產(chǎn)負債表日后事項”的定義

在新準則中，資產(chǎn)負債表日后事項定義為“是指資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項?！?，而舊準則的定義“是指是指資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的有利或不利事項?！?/p>

對企業(yè)而言，由傳統(tǒng)編制會計報表一貫遵循的在結(jié)賬和編制會計報表之前，必須對賬、保證“賬證”、“賬賬”、“賬實”三相符的原則的觀念，到“資產(chǎn)負債表日后事項”的思維方式是一個很大的改變，新準則已經(jīng)打破了數(shù)字在期末后不能更改的觀念。同時，資產(chǎn)負債表日后事項的管轄范圍更廣，其未必是需要調(diào)整或說明的，只要是對企業(yè)有影響的都需要作為日后事項進行處理。

2、調(diào)整事項范圍和非調(diào)整事項范圍的變化

正確區(qū)分調(diào)整事項和非調(diào)整事項是處理資產(chǎn)負債表日后事項的關(guān)鍵。新準則對調(diào)整事項和非調(diào)整事項的范圍都做了變化。

（1）調(diào)整事項

在調(diào)整事項中，最主要的變化是將資產(chǎn)負債表日后董事會擬分配現(xiàn)金股利的利潤分配方案不納入調(diào)整事項的范圍，轉(zhuǎn)入非調(diào)整事項，需要在報表附注中進行披露。

按照新準則，對企業(yè)在資產(chǎn)負債表日后至財務(wù)報表批準報出日之間由董事會或類似機構(gòu)所制訂利潤分配方案中擬分配的現(xiàn)金股利不再確認為負債，表現(xiàn)在資產(chǎn)負債表上，流動負債－應(yīng)付股利（當年增加數(shù)）為令；利潤表上，不作利潤分配的賬務(wù)處理，該部分不涉及影響（減少）未分配利潤。與舊準則相比，對企業(yè)資產(chǎn)負債表日后現(xiàn)金股利的會計處理變化，將不再影響股東權(quán)益的減少。

對資產(chǎn)負債表如后現(xiàn)金股利的會計處理的變化體現(xiàn)了新準則規(guī)范重點由利潤表向資產(chǎn)負債表轉(zhuǎn)移，也能夠與國際會計準則接軌。對于那些發(fā)行B股、H股或其他境外上市外資股以及金融類等實行雙重審計和雙重披露的上市公司而言，其境內(nèi)外審計后凈利潤的差異已顯著降低。例如：在香港上海兩地上市的HB公司，其2002年度“按照中國會計規(guī)則和制度計算的合并凈利潤”與“按香港普遍采納之會計原則（與國際會計準則基本一致）計算的合并凈利潤”均為28,723.60萬元，兩者并無差異。事實上，在全面執(zhí)行《企業(yè)會計制度》后的2001年年報中，已有部分公司境內(nèi)外審計后的凈利潤相同。
但不能忽視的是，這些公司境內(nèi)外審計后的凈資產(chǎn)卻依然存在差異。比如上述H公司需要按香港會計原則“沖回不予確認的擬派股息”11,305萬元，因此其“按照香港會計原則編制”的合并凈資產(chǎn)要高于“按照中國會計規(guī)則編制”的金額。這是因為根據(jù)境內(nèi)的《企業(yè)會計準則———資產(chǎn)負債表日后事項》，資產(chǎn)負債表日后董事會制訂的利潤分配方案中，與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的現(xiàn)金股利應(yīng)當作為調(diào)整事項，需要據(jù)此對資產(chǎn)負債表日所反映的負債和凈資產(chǎn)進行調(diào)整，即從“未分配利潤”調(diào)至“應(yīng)付股利”。而依據(jù)《國際會計準則第10－資產(chǎn)負債表日后事項》，如果股利（無論現(xiàn)金股利或股票股利）是在資產(chǎn)負債表日后提議或宣告發(fā)放的，企業(yè)則不應(yīng)當在資產(chǎn)負債日將這些股利作為負債確認；同時根據(jù)《國際會計準則第1號－財務(wù)報表的列報》，將其在資產(chǎn)負債表中作為權(quán)益（凈資產(chǎn)）的一個單獨組成部分或在財務(wù)報表附注中披露該情況即可。

會計準則的差異還會影響企業(yè)在資產(chǎn)負債表日的財務(wù)結(jié)構(gòu)，特別是負債權(quán)益比例。例如：披露年報擬發(fā)行可轉(zhuǎn)債的某公司，其2002年度的每股收益為0.1953元，擬發(fā)放的現(xiàn)金股利卻高達0.52元/股，而該公司自97年上市以來，除2000年曾實施每股派送0.06元外，其余年份均未分配過現(xiàn)金股利，并且其在2001年報中還曾預(yù)計2002年度不進行利潤分配，這不免引起了市場的廣泛關(guān)注。該公司2002年度扣除非經(jīng)常性損益后的每股收益為0.1881元，較2001年度的0.1368元上升了37.5%，但由于董事會宣告發(fā)放3.03億元的現(xiàn)金股利，占可供股東分配利潤的98%，大幅度減少了未分配利潤，故而其2002年度按加權(quán)平均法計算的凈資產(chǎn)只比2001年度上升了7.43%，扣除后的加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率則從2001年度的5.88%上升到了2002年度的7.52%。這家公司在《凈資產(chǎn)收益率及每股收益計算表》中還特別注明：其最近三年未扣除時的加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率算數(shù)平均數(shù)為7.09%，扣除后的加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率算數(shù)平均數(shù)為6.18%，這兩個指標都恰巧略高于證監(jiān)會《關(guān)于做好上市公司可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行工作的通知》中對能源、原材料、基礎(chǔ)設(shè)施類公司的相關(guān)要求。

事實上，利用宣告發(fā)放巨額現(xiàn)金股利的調(diào)整事項來減少未分配利潤，從而減少凈資產(chǎn)以提高凈資產(chǎn)收益率的做法早有先例。比如ML1999年度每股收益為0.32元，扣除后的每股收益則是-0.09元，由于當時對“四項計提”進行追溯調(diào)整，其年初未分配利潤數(shù)已經(jīng)被調(diào)減，但該公司宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利卻仍然高達0.39元/股，直接導(dǎo)致年末未分配利潤出現(xiàn)負數(shù)。這家自設(shè)立以來持續(xù)盈利的公司雖然由于超額分配出現(xiàn)了“未彌補虧損”，但凈資產(chǎn)收益率卻從1998年度的6.81%猛增到13.34%，三年平均值到達了10.13%，恰巧略高于當時的配股條件。

新準則彌補了與國際會計準則的差異，防止企業(yè)利用現(xiàn)金股利政策提高凈資產(chǎn)收益率的做法。

（2）非調(diào)整事項

在非調(diào)整事項的范圍中，新準則沒有做過多的修改。舊準則只明確了稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化，要作非調(diào)整事項加以說明。新準則要求資產(chǎn)負債表日后稅收政策、外匯匯率以及資產(chǎn)價格發(fā)生重大變化都要作非調(diào)整事項加以說明，增加了資產(chǎn)價格的變化。同時，新準則刪除了舊準則中對外巨額投資；對外提供重大擔保；對外簽訂重大抵押合同需要作為非調(diào)整事項的規(guī)定。并對舊準則中只有認為發(fā)生重大企業(yè)合并或處置子公司的事項才作為非調(diào)整事項加以說明更改為嚴格的規(guī)定，凡是企業(yè)合并或處置子公司的事項都應(yīng)作為非調(diào)整事項加以說明，而無論是否為重大的。因為所謂“重大”涉及到會計人員的判斷，在實務(wù)中反而不好操作。

四、?新準則執(zhí)行過程中需要警惕的問題

新準則的變化充分體現(xiàn)了會計準則重點方向的轉(zhuǎn)移，由利潤表轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負債表。這種轉(zhuǎn)變符合國際會計準則的趨勢，有效的消除了國內(nèi)會計準則與國際會計準則的差異。

但是，新準則對企業(yè)經(jīng)營者、財務(wù)管理人員和投資者的專業(yè)判斷和責任提出了更高的要求，也對市場法制制度提出更高的要求。

五、?新準則使用舉例

ABC公司銷售給XYZ公司的原材料由于質(zhì)量不合格，經(jīng)雙方協(xié)商退回該材料，由于ABC公司于2007年1月1日同時退回該材料的貨款。該材料的價款為50,000元，增值稅為8500元，銷售成本為40000元。本例不考慮所得稅的影響。

（1）由于該業(yè)務(wù)發(fā)生在資產(chǎn)負債表日后，必須對其進行調(diào)整。

（2）根據(jù)準則，ABC公司應(yīng)于2007年1月1日作如下處理：

借：以前年度損益調(diào)整???????????????????50,000

貸：銀行存款?????????????????????????????50,000

由于ABC公司的利潤減少，應(yīng)交稅金也相應(yīng)減少：

借：應(yīng)交稅金－銷項稅款???????????????????8,500

貸：銀行存款?????????????????????????????8,500

借：庫存商品－產(chǎn)成品?????????????????????40,000

貸：以前年度損益調(diào)整?????????????????????40,000

（3）由于ABC企業(yè)利潤減少，故把2006年12月31日多提取的利潤進行調(diào)整，即將以前年度損益賬戶的余額轉(zhuǎn)入利潤分配

借：利潤分配－未分配利潤?????????????????10,000

貸：以前年度損益調(diào)整?????????????????????10,000

（4）由于利潤減少，盈余公積多提的也應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整，調(diào)整盈余公積為1,000元。

借：盈余公積??????????????????????????????1,000

貸：利潤分配－未分配利潤?????????????????1,000

（5）調(diào)整2006年12月31日資產(chǎn)負債表和利潤表的相關(guān)數(shù)字。